Beistandsleistungen

1. Rechtslage nach § 2 Abs. 3 UStG a.F. 

JPdöR sind nach § 2 Abs. 3 Satz 1 UStG nur im Rahmen ihrer BgA unternehmerisch und damit wirtschaftlich tätig. Bei diesen Betrieben handelt es sich nach § 1 Abs. 1 Nr. 6 i.V.m. § 4 KStG um alle Einrichtungen, die einer nachhaltigen wirtschaftlichen Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen dienen und die sich innerhalb der Gesamtbetätigung der juristischen Person wirtschaftlich herausheben. Die Absicht, Gewinn zu erzielen, und eine Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr sind nicht erforderlich (§ 4 Abs. 1 KStG). Betriebe, die überwiegend der Ausübung der öffentlichen Gewalt dienen (Hoheitsbetriebe), gehören nach § 4 Abs. 5 KStG nicht hierzu.

Der BFH hat zum UStG 1951 entschieden, dass sog. Beistandsleistungen, die zwischen jPdöR auf öffentlich-rechtlicher oder privatrechtlicher Grundlage gegen z.B. Aufwendungsersatz und damit gegen Entgelt erbracht werden, nicht umsatzsteuerbar seien, da es im Rahmen des für alle Behörden verbindlichen Grundsatzes der gegenseitigen Hilfeleistung liege, dass eine Behörde die Aufgaben einer anderen Behörde übernehme, wenn sie ohne Beeinträchtigung ihres eigenen Aufgabenkreises dazu in der Lage sei und damit die Aufgaben der anderen Behörde auf deren Ersuchen zu erleichtern trachte. ^[1] Die interkommunale Zusammenarbeit ist Bestandteil der Organisationshoheit der Kommunen und verfassungsrechtlich gewährleistet.

Mangels Umsatzsteuerbarkeit ist nach früherer Rechtsmeinung auf Beistandsleistungen keine Umsatzsteuer angefallen.

Mit Urteil vom 10.11.2011 ^[2] hat der BFH seine Rechtsprechung aufgegeben. Mit § 2 Abs. 3 Satz 1 UStG 1993 i.V.m. § 4 KStG und der insoweit gebotenen Auslegung entsprechend Art. 4 Abs. 5 der Richtlinie 77/388/EWG ist es nicht zu vereinbaren, sog. Beistandsleistungen, die zwischen jPdöR erbracht werden, auch dann von der Umsatzbesteuerung auszunehmen, wenn diese zwar auf öffentlich-rechtlicher Grundlage, dabei jedoch im Wettbewerb zu Leistungen Privater erbracht werden. Die unter der Geltung des UStG 1951 entwickelten Grundsätze zum „Beistand“ zwischen jPdöR sind auf das UStG 1993 nicht zu übertragen.

Gemäß § 27 Abs. 22 Satz 1 UStG gilt § 2b UStG für alle Umsätze, die nach dem 31.12.2016 ausgeführt worden sind. Nach § 27 Abs. 22 Satz 3 UStG konnte die jPdöR dem Finanzamt gegenüber jedoch einmalig erklären, dass sie § 2 Abs. 3 UStG in der am 31.12.2015 geltenden Fassung für sämtliche nach dem 31.12.2016 und vor dem 1.1.2021 ausgeführte Leistungen weiterhin anwendet. ^[3] Hat die jPdöR für die Anwendung des § 2 Abs. 3 UStG optiert, ist die Besteuerung nach den Grundsätzen in A 2.11 UStAE vorzunehmen. Es ist jedoch nicht zu beanstanden, wenn die jPdöR die hiervon abweichende Rechtsprechung des BFH der Besteuerung zu Grunde legt, sofern dies einheitlich für das gesamte Unternehmen erfolgt und nicht auf bestimmte Unternehmensteile oder einzelne Umsätze beschränkt wird. ^[4] Durch das Corona-Steuerhilfegesetz vom 19.6.2020 wurde die Übergangsregelung des § 27 Abs. 22 UStG bis zum 31.12.2022 verlängert (Einfügung des § 27 Abs. 22a UStG). Mit dem Jahressteuergesetz 2022 vom 16.12.2022 und dem Jahressteuergesetz 2024 vom 2.12.2024 wurde § 27 Abs. 22a UStG dahingehend modifiziert, dass der Übergangszeitraum jeweils um zwei Jahre verlängert wurde. Die Abgabe einer sog. Optionserklärung vorausgesetzt, ist somit für jPdöR das neue Recht nach § 2b UStG erst ab dem 1.1.2027 verpflichtend anzuwenden.

Im Ergebnis bedeutet das bei Beistandsleistungen, die unter die alte Rechtslage des § 2 Abs. 3 UStG a.F. fallen, dass die damit erwirtschafteten Umsätze nicht umsatzsteuerbar, da hoheitlich, sind. Lediglich falls sich die jPdöR auf die abweichende Rechtsprechung des BFH beruft, sind auch die Umsätze aus der Amtshilfe der Umsatzsteuer zu unterwerfen.

2. Rechtslage nach § 2b UStG

Was die Beistandsleistungen zwischen den Kommunen betrifft, kommt es mit Inkrafttreten des § 2b UStG grudsätzlich zum 1.1.2017 zu einer grundlegenden Neuregelung. Auf Antrag der jPdöR konnte der Anwendungszeitpunkt des § 2b UStG verschoben werden. Die Optionserklärung war spätestens bis zum 31.12.2016 abzugeben. Es handelte sich um eine nicht verlängerbare Ausschlussfrist. ^[5] Die Abgabe einer Optionserklärung vorausgesetzt, ist für jPdöR das neue Recht nach § 2b UStG erst ab dem 1.1.2027 verpflichtend anzuwenden.

Die Änderung des UStG war nötig, weil die Rechtsprechung ^[6] in den vergangenen Jahren betont hat, dass für Leistungen der öffentlichen Hand, die in direktem Wettbewerb zu privaten Unternehmen erbracht werden, künftig Umsatzsteuer zu zahlen ist. Bisher wurden diese Leistungen, insbesondere die Zusammenarbeit zwischen öffentlichen Einrichtungen (sog. Beistandsleistungen), nicht besteuert.

Die gesetzliche Änderung ab 2017 sieht eine Sonderregelung für die Zusammenarbeit von jPdöR vor. Danach sind wirtschaftliche Tätigkeiten von öffentlichen Einrichtungen grundsätzlich von der Besteuerung auszunehmen, soweit diese ihnen im Rahmen der öffentlichen Gewalt obliegen. Das ist z.B. der Fall, wenn zwei Kommunen gemeinsame Standes- und Ordnungsamtsbezirke bilden oder die Tätigkeiten der Einwohnermeldeämter zentralisieren. Erbringt eine öffentliche Einrichtung dagegen Leistungen aufgrund eines privatrechtlichen Vertrages und damit unter den gleichen rechtlichen Bedingungen wie private Wirtschaftsteilnehmer, sollen diese Tätigkeiten künftig grundsätzlich besteuert werden. ^[7]

Konkret geht der neue § 2b Abs. 3 UStG davon aus, dass keine größeren Wettbewerbsverzerrungen und somit keine umsatzsteuerbaren Umsätze vorliegen, wenn (durch eine jPdöR) eine Leistung an eine andere jPdöR ausgeführt wird und eine der folgenden Voraussetzungen gegeben ist:

Dürfen die Leistungen aufgrund gesetzlicher Bestimmungen nur von jPdöR erbracht werden, handelt es sich schon per Definition um keine wettbewerbsrelevante und damit keine unternehmerische Tätigkeit (§ 2b Abs. 3 Nr. 1 UStG). Zu nennen sind hier etwa die Tätigkeiten der Einwohnermeldeämter.

Wird die Zusammenarbeit durch gemeinsame spezifische öffentliche Interessen bestimmt, kann die Beistandsleistung ebenfalls von der Umsatzbesteuerung ausgenommen bleiben (§ 2b Abs. 3 Nr. 2 UStG). Dies ist regelmäßig der Fall, wenn

• die Leistungen auf langfristigen öffentlich-rechtlichen Vereinbarungen beruhen,
• die Leistungen dem Erhalt der öffentlichen Infrastruktur und der Wahrnehmung einer allen Beteiligten obliegenden öffentlichen Aufgabe dienen,
• die Leistungen ausschließlich gegen Kostenerstattung erbracht werden und
• der Leistende gleichartige Leistungen im Wesentlichen an andere jPdöR erbringt.

Sieht eine gesetzliche Bestimmung vor, dass die jeweilige Leistung ausschließlich von einer jPdöR erbracht werden darf (z.B. gemeinsame Standes- und Ordnungsamtsbezirke, Einwohnermeldeämter), liegt kein wettbewerbsrelevanter Markt vor, bei dem es private Unternehmer zu schützen gäbe.

Betroffen hiervon sind zum einen Leistungen, die den jPdöR gesetzlich vorbehalten sind bzw. deren Erbringung privaten Wirtschaftsteilnehmern gesetzlich verwehrt ist. Zum anderen erfasst § 2b Abs. 3 Nr. 1 UStG Leistungen, die eine jPdöR aufgrund geltender gesetzlicher Bestimmungen ausschließlich bei einer anderen jPdöR nachfragen darf. In beiden Fällen darf als Anbieter und damit Erbringer der Leistung ausschließlich eine jPdöR auftreten, sodass die Nichtbesteuerung der leistenden jPdöR zu keinen Wettbewerbsverzerrungen führen kann. Für die Anwendung der Regelung ist nicht entscheidend, in welchem Bereich die empfangende jPdöR die bezogenen Leistungen verwendet. So kann die Anwendung der Regelung nicht allein mit dem Hinweis darauf ausgeschlossen werden, dass die erbrachten Leistungen ganz oder teilweise im Rahmen einer wirtschaftlichen Tätigkeit verwendet werden. ^[8]

Als gesetzliche Bestimmungen sind alle Gesetze und Rechtsverordnungen des Bundes- oder Landesrechts sowie die besondere Rechtsetzung der Kirchen zu verstehen, nicht jedoch Bestimmungen, die von einer mit Satzungsautonomie ausgestatteten jPdöR für ihren Bereich erlassen wurde (z.B. Sparkassensatzungen). ^[9]

Leistungen, die eine jPdöR mangels einer entgegenstehenden gesetzlichen Bestimmung auf dem freien Markt beschaffen kann und darf (z.B. Gehaltsabrechnungen, Fuhrparkmanagement), werden von § 2b Abs. 3 Nr. 1 UStG nicht erfasst. ^[10]

Ebenfalls nicht ausreichend ist z. B. die gesetzliche Regelung eines allgemein gehaltenen Kooperationsgebots, das im Nachgang durch untergesetzliche Vereinbarungen oder die tatsächliche Verwaltungspraxis ausgefüllt wird. ^[11]

Größere Wettbewerbsverzerrungen und zugleich eine Besteuerung der jPdöR sind grundsätzlich auch nicht ersichtlich, falls die Zusammenarbeit zwischen zwei (oder mehreren) jPdöR durch gemeinsame spezifische öffentliche Interessen bestimmt wird.

Zwischenzeitlich wurde die Frage der europarechtlichen Anforderungen an die Auslegung der Regelung des § 2b Abs. 3 Nr. 2 UStG mit der Europäischen Kommission diskutiert. Bei § 2b Abs. 3 Nr. 2 UStG handelt es sich um ein Regelbeispiel. Sind dessen Voraussetzungen gegeben, besteht eine Vermutung, dass keine größeren Wettbewerbsverzerrungen zu Lasten privater Dritter vorliegen. Um eine unionsrechtskonforme Anwendung des § 2b UStG sicherzustellen, ist es jedoch erforderlich, auch dann, wenn die Voraussetzungen des Regelbeispiels des § 2b Abs. 3 Nr. 2 UStG gegeben sind, in eine gesonderte Prüfung auf mögliche schädliche Wettbewerbsverzerrungen nach § 2b Abs. 1 Satz 2 UStG einzutreten. Insbesondere ist zu prüfen, ob private Unternehmer potentiell in der Lage sind, vergleichbare Leistungen wie die öffentliche Hand zu erbringen. Ergibt sich, dass die Nichtbesteuerung von Leistungen im Rahmen der Zusammenarbeit von jPdöR zu größeren Wettbewerbsverzerrungen führen würde, ist die Regelvermutung des § 2b Abs. 3 Nr. 2 UStG als widerlegt anzusehen. ^[12] Mit anderen Worten bedeutet dies, dass nach dem BMF-Schreiben vom 14.11.2019 in der Praxis keine „spezifischen öffentlichen Interessen“ mehr vorliegen. Somit beschränken sich die nicht-steuerbaren Beistandsleistungen von jPdöR auf Leistungen, die aufgrund gesetzlicher Bestimmungen nur von jPdöR erbracht werden dürfen (§ 2b Abs. 3 Nr. 1 UStG).

Sollte – ausnahmsweise – das Regelbeispiel des § 2b Abs. 3 Nr. 2 UStG gegeben sein, sind die darin genannten Kriterien zu erfüllen:

Auslegungsbedürftig ist schon der Begriff der „Zusammenarbeit“ in § 2b Abs. 3 Nr. 2 Satz 1 UStG. Nachdem sich der Gesetzgeber vom Vergaberecht inspirieren ließ, könnte hier auch die restriktive Haltung des OLG Koblenz anwendbar sein. Nach dieser Auffassung läge keine Zusammenarbeit vor, wenn ein Beteiligter die Arbeit des anderen übernimmt und der andere Beteiligte lediglich für die Leistungserbringung bezahlt. Im Beschluss vom 03.12.2014 heißt es hierzu (zum Vergaberecht): ^[13]

„Zusammenarbeit … ist schon begrifflich mehr als bloße Leistung gegen Bezahlung … und meint ein bewusstes Zusammenwirken bei der Verrichtung einer Tätigkeit zur Erreichung eines gemeinsamen Ziels. Dass diese Sichtweise auch dem Unionsrecht zugrunde liegt, kann man in Erwägungsgrund 33 der Richtlinie 2014/24/EU nachlesen. Danach sollen öffentliche Auftraggeber das Recht haben, ohne Anwendung des Vergaberechts ‚ihre öffentlichen Dienstleistungen gemeinsam im Wege der Zusammenarbeit zu erbringen; … Aufträge für die gemeinsame Erbringung öffentlicher Dienstleistungen sollten nicht der Anwendung der in dieser Richtlinie festgelegten Vorschriften unterliegen‘. Die Rede ist von einer Zusammenarbeit, die ‚auf einem kooperativen Konzept‘ beruht und bei der jeder Beteiligte ‚einen Beitrag zur gemeinsamen Ausführung der betreffenden öffentlichen Dienstleistung‘ leistet. Angesichts dieser eindeutigen Aussagen verbietet es sich, aus dem Umstand, dass in Erwägungsgrund 33 Abs. 3 Satz 2 von einer ‚Durchführung der Zusammenarbeit einschließlich etwaiger Finanztransfers zwischen den teilnehmenden öffentlichen Auftraggebern‘ die Rede ist, zu schließen, für eine (auch nach nationalem Recht) vergaberechtsfreie Kooperation reiche es aus, wenn sich der Beitrag eines Vertragspartners auf die bloße Zahlung beschränkt.“ ^[14]

a) Langfristige öffentlich-rechtliche Vereinbarungen

„Regelmäßig“ erforderlich ist hierbei eine Zusammenarbeit auf der Basis langfristiger öffentlich-rechtlicher Vereinbarungen (Buchst. a). Kurzfristige öffentlich-rechtliche Vereinbarungen fallen demgegenüber unter die gelegentliche Amtshilfe, die mangels Nachhaltigkeit nicht zu einer wirtschaftlichen Tätigkeit i.S.d. Art. 9 MwStSystRL der leistenden jPdöR führt. ^[15]

Ein Rechtsverhältnis auf dem Gebiet des öffentlichen Rechts wird durch einen Vertrag i.S.d. §§ 54 ff. VwVfG begründet, geändert oder aufgehoben. Ob der Vertragsgegenstand dem öffentlichen oder dem bürgerlichen Recht zuzuordnen ist, bestimmt sich danach, ob die Vereinbarungen mit ihrem Schwerpunkt privat- oder öffentlich-rechtlich ausgestaltet sind und welcher Teil dem Vertrag das entscheidende Gepräge gibt. Überwiegt der öffentlich-rechtlich geregelte Sachverhalt, rechnet das Vertragsverhältnis zum öffentlich-rechtlichen. ^[16]

Ob eine öffentlich-rechtliche Vereinbarung als langfristig anzusehen ist, ist eher eine qualitative als eine quantitative Frage, die ex ante zu beantworten ist. Ein Vertrag, der der Sicherstellung der Erreichung gemeinsamer Ziele dient, ist qualitativ auf Langfristigkeit ausgerichtet. Das Kriterium der Langfristigkeit ist stets erfüllt, wenn die Vereinbarung auf unbestimmte Zeit geschlossen wird. Bei befristeten Vereinbarungen ist regelmäßig von einer Langfristigkeit auszugehen, wenn diese für einen Zeitraum von mindestens fünf Jahren geschlossen wird. Kürzere Zeiträume sind möglich, wenn dies nach der Art der Tätigkeit üblich ist. ^[17]

b) Erhalt der öffentlichen Infrastruktur und Wahrnehmung einer allen Beteiligten obliegenden öffentlichen Aufgabe

Zudem müssen die Leistungen dem Erhalt der öffentlichen Infrastruktur und der Wahrnehmung einer allen Beteiligten obliegenden öffentlichen Aufgabe dienen (Buchst. b). Zu nennen sind hier weder der Straßenbau, bei dem schon aufgrund der Art der Tätigkeit kein Wettbewerb mit privaten Unternehmern herrscht, noch der Leitungsbau für die Strom- oder Wasserversorgung, die nach § 2b Abs. 4 Nr. 5 UStG i.V.m. dem Anhang I der Richtlinie 2006/112/EG stets steuerpflichtig ist, sondern vielmehr Einrichtungen wie öffentliche Schwimmbäder oder Stadthallen. Demzufolge kann die entgeltliche Überlassung eines Schwimmbads an eine andere Gemeinde für das Schulschwimmen oder die entgeltliche Überlassung der Sporthalle an eine benachbarte jPdöR zum Zwecke des Schulsports als Beistandsleistung wie bisher von der Umsatzbesteuerung freigestellt werden. ^[18]

Eine gemeinsame Aufgabenerfüllung liegt auch dann vor, wenn die Aufgabe in Gänze auf die leistende jPdöR übertragen wird (z.B. von einer Kommune auf einen Zweckverband, von einer kreisangehörigen Gemeinde auf den Kreis). Es kommt nicht darauf an, ob der Zusammenarbeit eine delegierende oder eine mandatierende Vereinbarung zugrunde liegt oder ob es sich um eine vertikale oder horizontale Kooperation handelt. Bei Leistungsvereinbarungen über lediglich verwaltungsunterstützende Hilfstätigkeiten (z.B. Gebäudereinigung) ist regelmäßig anzunehmen, dass diese nicht der Wahrnehmung einer allen Beteiligten obliegenden öffentlichen Aufgabe dienen. ^[19] Ob die jeweils ausgeübte Tätigkeit der jPdöR im Rahmen der öffentlichen Gewalt zufällt, werden letztlich die nationalen Gerichte im Einzelfall zu klären haben. ^[20] Nach dem Urteil des FG Münster vom 16.4.2013 ^[21] erfolgt die Abgrenzung von privatrechtlichen und öffentlich-rechtlichen Verträgen nach dem Gegenstand und dem Zweck der vertraglichen Regelung. „Entscheidend ist, ob der Vertragsgegenstand dem öffentlichen oder dem bürgerlichen Recht zuzurechnen ist (Gemeinsamer Senat der obersten Gerichtshöfe des Bundes, Beschluss vom 10.04.1986 GmS - OGB 1/85, BVerwGE 74, 368, NJW 1986, 2359). Ein Vertrag ist danach insbesondere dann als öffentlich-rechtlich einzustufen, wenn eine öffentlich-rechtliche Norm zum Abschluss eines solchen berechtigt, wenn öffentlich-rechtliche Normen bestehen, welche die Leistungspflichten regeln, wenn er in Vollzug einer öffentlich-rechtlichen Norm geschlossen wird, wenn er die Verpflichtung eines Vertragspartners zum Erlass einer hoheitlichen Handlung enthält, wenn er an die Stelle einer sonst möglichen Regelung durch Verwaltungsakt tritt oder wenn er sich auf eine öffentlich-rechtliche Berechtigung oder Verpflichtung des Bürgers bezieht (vgl. z.B. Oberverwaltungsgericht für das Land Nordrhein-Westfalen – OVG NRW, Beschluss vom 14.03.2013 2 E 182/13, juris; Kopp/Ramsauer, VwVfG, § 54 Rn. 27 ff.).“ ^[22]

Beispiel: ^[23]

Eine Versorgungskasse in der Rechtsform einer jPdöR übernimmt für Gemeinden aufgrund einer öffentlich-rechtlichen Vereinbarung in Gänze die Aufgaben der Bezüge- und Entgeltfestsetzung. Die Übernahme dieser Tätigkeiten als Ganzes dient dem Erhalt der öffentlichen Infrastruktur und der Wahrnehmung einer allen Beteiligten obliegenden öffentlichen Aufgabe.

Gemeinde A übernimmt auf Grundlage einer langfristigen öffentlich-rechtlichen Vereinbarung in Gänze die Aufgaben, die bisher vom Bauhof der Gemeinde B wahrgenommen wurden. Der Erhalt der Funktionsfähigkeit aller gemeindlichen Anlagen ist eine beiden Gemeinden obliegende öffentliche Aufgabe. Die Übernahme der Aufgaben des Bauhofs als Ganzes dient deren Wahrnehmung sowie dem Erhalt der öffentlichen Infrastruktur.

Abwandlung:

Die Zusammenarbeit beschränkt sich auf die Übernahme einzelner Arbeiten im Bereich von Grünpflegearbeiten oder von Neubau- und Sanierungsmaßnahmen an Straßen und Gebäuden, wie sie auch von privaten Unternehmern angeboten wird. Die Leistungen dienen nicht der Aufgabenerfüllung im Ganzen, sondern lediglich einer punktuellen Hilfstätigkeit und stellen daher nicht die Aufgabenwahrnehmung als solche sicher.

c) Kostenerstattung

Für eine nichtsteuerbare Beistandsleistung muss außerdem nachgewiesen werden, dass die Leistungen ausschließlich gegen Kostenerstattung erbracht werden (Buchst. c). Gewinnaufschläge, die ein privater Unternehmer fordern würde, darf die leistende jPdöR nicht vereinnahmen. Die Behandlung als Nichtunternehmer würde in diesem Fall zu größeren Wettbewerbsverzerrungen führen. Die Entgelte können maximal kostendeckend kalkuliert werden. Bei einer gewinnorientierten Kalkulation erbringt die jPdöR ihre Leistungen unter vergleichbaren Bedingungen wie ein privater Unternehmer. Jede sachgerechte Ermittlung der Kosten, ggf. auch durch Ansatz von Pauschalkostensätzen (wie z.B. für Personal) ist anzuerkennen. In die Berechnung der Kostenerstattung können die fixen und variablen Kosten einbezogen werden. Zu den Fixkosten gehören z.B. auch Mieten oder Abschreibungen des Anlagevermögens. Nicht einzubeziehen sind z.B. die Verzinsung des eingesetzten Eigenkapitals und Rücklagen. ^[24]

Es ist dafür zu plädieren, den Kostenbegriff der Kommunalabgabengesetze der Länder heranzuziehen. Zu den ansatzfähigen Kosten gehören daher u.a. angemessene (kalkulatorische) Abschreibungen, die sich nach der mutmaßlichen Nutzungsdauer der Anlagen errechnen, sowie kalkulatorische Zinsen (auf das Eigen- und Fremdkapital).

d) Leistungserbingung im Wesentlichen an andere jPdöR

Schließlich muss die leistende jPdöR die gleichartige Leistung im Wesentlichen an andere jPdöR erbringen (Buchst. d). Handelt es sich bei den Leistungsempfängern überwiegend um Private, besteht ganz real und nicht mehr nur hypothetisch die Möglichkeit des Auftretens größerer Wettbewerbsverzerrungen. ^[25] Wird die Grenze nicht überschritten, unterliegen nur die gegenüber privaten Dritten erbrachten Leistungen der Umsatzsteuer. Bei einem Anteil der privaten Leistungsempfänger fallen auch die gegenüber anderen jPdöR unter die Umsatzbesteuerung. Art. 12 Abs. 4 der Vergaberichtlinie RL 2014/24/EU legt die Grenze auf 80% fest. Das BMF zieht diesen Prozentwert auch im Umsatzsteuerrecht heran. Beteiligt sich die leistende jPdöR in einem Umfang von mehr als 20% am freien Markt, besteht die reale und nicht nur hypothetische Möglichkeit des Auftretens größerer Wettbewerbsverzerrungen. Maßgeblich ist die Höhe der Umsätze. Zur Bestimmung des prozentualen Anteils ist der durchschnittliche Gesamtumsatz der gleichartigen Tätigkeiten der letzten drei Jahre heranzuziehen. Im eigenen Hoheitsbereich erbrachte (Innen-)Leistungen sind dabei nicht einzubeziehen. ^[26]

Die öffentlich-rechtlichen Formen der Interkommunalen Zusammenarbeit sind in den Bundesländern unterschiedlich geregelt.^[27] Mögliche Formen öffentlich-rechtlicher Zusammenarbeit sind z.B.

• kommunale Arbeitsgemeinschaften,
• Zweckverbände,
• öffentlich-rechtliche Vereinbarungen,
• kommunale Anstalten (Gemeinsame Kommunalunternehmen).

1. Kommunale Arbeitsgemeinschaften

Kommunale Arbeitsgemeinschaften können von Gemeinden und Landkreisen gebildet werden; sie haben keine eigene Rechtspersönlichkeit. Vielmehr bleibt die Zuständigkeit der Beteiligten als Träger der Aufgaben und Befugnisse unberührt.

Die kommunale Arbeitsgemeinschaft ist mangels Rechtspersönlichkeit kein Unternehmer i. S. d. § 2 Abs. 1 UStG. Umsatzsteuerbare Leistungen sind ihr insofern nicht zuzurechnen.

2. Zweckverbände

Gemeinden, Landkreise und andere Körperschaften, Anstalten und Stiftungen können sich zu einem Zweckverband (Körperschaft des öffentlichen Rechts) zusammenschließen. Beim Zusammenschluss von Gemeinden und Landkreisen zu einem Zweckverband gehen das Recht und die Pflicht, die übertragenen Aufgaben zu erfüllen und die dazu notwendigen Befugnisse auszuüben grundsätzlich auf den Zweckverband über.

Bei Zweckverbänden, die regelmäßig als Unternehmer i. S. d. § 2 Abs. 1 UStG anzusehen sind, können Leistungen des Zweckverbands an seine Mitglieder umsatzsteuerlich relevant sein. Umgekehrt können auch die Mitglieder an den Zweckverband umsatzsteuerbare Leistungen erbringen (z. B. Personalüberlassung gegen Kostenerstattung). Soweit der Zweckverband und/oder das jeweilige Mitglied im Rahmen der öffentlichen Gewalt tätig wird, ist zu prüfen, ob die Unternehmereigenschaft durch § 2b UStG eingeschränkt ist. Ein gesetzlicher Wettbewerbsausschluss nach § 2b Abs. 3 Nr. 1 UStG kommt in Betracht, soweit es sich um Leistungen handelt, die aufgrund gesetzlicher Bestimmungen nur von jPdöR erbracht werden dürfen. In Fällen des § 2b Abs. 3 Nr. 2 UStG ist stets gesondert zu prüfen, ob eine größere Wettbewerbsverzerrung i. S. d. § 2b Abs. 1 Satz 2 UStG vorliegt.

3. Öffentlich-rechtliche Vereinbarungen

Gemeinden und Landkreise können im Wege horizontaler oder vertikaler Zusammenarbeit durch öffentlich-rechtliche Vereinbarung einzelne oder mehrere Aufgaben auf eine der beteiligten Gebietskörperschaften übertragen. Hierbei wird kein neuer Rechtsträger geschaffen. Im Rahmen einer öffentlich-rechtlichen Vereinbarung können die beteiligten Gemeinden und Landkreise zwischen der sog. Delegation und Mandatierung wählen.

Bei der Delegation gehen alle mit der jeweiligen öffentlichen Aufgabe verbundenen Rechte und Pflichten über. Bei der Mandatierung findet kein Zuständigkeitswechsel statt; sämtliche Rechte und Pflichten in Bezug auf die Aufgabe bleiben weiterhin beim bisherigen Aufgabenträger. Der Mandatar erfüllt somit nicht eigene Aufgaben, sondern diejenigen eines anderen Verwaltungsträgers.

Bei öffentlich-rechtlichen Vereinbarungen können Leistungen zwischen der aufgabenübernehmenden Gemeinde bzw. Landkreis und der übertragenden Körperschaft der Umsatzbesteuerung unterliegen.

4. Kommunale Anstalten (Gemeinsame Kommunalunternehmen)

Gemeinden und Landkreise können zur gemeinsamen Aufgabenerfüllung Unternehmen und Einrichtungen in der Rechtsform einer Anstalt des öffentlichen Rechts (Kommunalunternehmen) schaffen. Einer kommunalen Anstalt können die beteiligten Gemeinden einzelne oder alle mit einem bestimmten Zweck zusammenhängenden Aufgaben ganz oder teilweise übertragen.

Hinsichtlich der umsatzsteuerlichen Beurteilung der Leistungen zwischen der kommunalen Anstalt und den beteiligten Gemeinden gelten die Regelungen bei Zweckverbänden entsprechend.

Bei einer Zusammenarbeit auf öffentlich-rechtlicher Grundlage ist zwischen Aufgabenübertragung und bloßer Mandatierung zu unterscheiden. Geht die Zuständigkeit mit befreiender Wirkung auf die andere jPöR über, besteht regelmäßig keine Wettbewerbssituation i.S.d. § 2b Abs. 1 Satz 2 UStG. Bei einer bloßen Mandatierung bleibt die abgebende Körperschaft zuständig; die Leistung ist grundsätzlich wirtschaftlich und nur nach einer gesonderten Prüfung von Wettbewerbsverzerrungen nicht steuerbar. Privatrechtlich ausgestaltete Leistungen unterliegen den allgemeinen Regeln des § 2 UStG.^[28]

Beispiele: Eine mit Zuständigkeitswechsel übertragene Bauhof-, Verwaltungs- oder Verkehrsüberwachungsaufgabe kann nicht steuerbar sein. Reine Unterstützungsleistungen, etwa EDV-Leistungen oder der Betrieb einer Vergabestelle ohne Aufgabenübertragung, sind dagegen regelmäßig steuerbar; je nach Ausgestaltung ist eine Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 29 UStG zu prüfen.

Siehe Stichwort:

→ Hoheitsbereich

→ Wettbewerb

→ Unternehmereigenschaft