Vom 31. Januar 2017
(OFD Karlsruhe S 7172 Karte 2)
Nach § 4 Nr. 14 Buchst. b UStG sind eng mit der Krankenhausbehandlung und der ärztlichen Heilbehandlung verbundene und damit umsatzsteuerfreie Umsätze nur anzunehmen, wenn sie für die Ausübung der Tätigkeiten, für die die Steuerbefreiung gewährt wird, typisch und unerlässlich sind, regelmäßig und allgemein beim laufenden Betrieb vorkommen und damit unmittelbar oder mittelbar zusammenhängen.Die Steuerbefreiung ist ausgeschlossen, wenn die Umsätze im Wesentlichen dazu bestimmt sind, der Einrichtung zusätzliche Einnahmen durch Tätigkeiten zu verschaffen, die in unmittelbarem Wettbewerb zu steuerpflichtigen Umsätzen anderer Unternehmer stehen. Wenn die Grundvoraussetzungen für eine Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 14 Buchst. b UStG erfüllt sind, gilt Folgendes (vgl. auch Abschn. 4.14.5 und 4.14.6 UStAE):
1. Eng mit dem Betrieb von Krankenhäusern und ähnlichen Einrichtungen verbundene Umsätze1.1. Lieferungen1.1.1. Lieferung von Medikamenten der KrankenhausapothekeDie Lieferung zur Behandlung erforderlicher Medikamente an stationär oder teilstationär aufgenommene Krankenhauspatienten ist als eng verbundener Umsatz nach § 4 Nr. 14 Buchst. b UStG steuerfrei (vgl. auch Abschn. 4.14.6 Abs. 2 Nr. 1 UStAE; siehe aber auch 2.3).
1.1.2. Lieferung von Körperersatzstücken und orthopädischen HilfsmittelnDiese Lieferungen gehören zu den eng verbundenen Umsätzen eines Krankenhauses, soweit sie unmittelbar mit einer Heilbehandlung durch das Krankenhaus im Zusammenhang stehen (vgl. Abschn. 4.14.6 Abs. 2 Nr. 3 UStAE).
1.1.3. Lieferung von Gegenständen, die im Wege der Arbeitstherapie hergestellt worden sindDiese Lieferungen gehören zu den eng verbundenen Umsätzen eines Krankenhauses, sofern kein nennenswerter Wettbewerb zu den entsprechenden Unternehmen der gewerblichen Wirtschaft besteht (vgl. Abschn. 4.16.6 Abs. 2 Nr. 3 UStAE).
1.2. SchönheitsoperationenÄsthetisch-plastische Leistungen eines Krankenhauses sind nach § 4 Nr. 14 Buchst. b UStG steuerfrei, soweit ein therapeutisches Ziel im Vordergrund steht.
1.3. Liquidationsrecht für wahlärztliche LeistungenWahlärztliche Leistungen (z. B. Chefarztbehandlung), mit denen ein therapeutisches Ziel verfolgt wird, sind nach § 4 Nr. 14 Buchst. b UStG steuerfrei.
1.4. LaborleistungenLaborleistungen sind nach § 4 Nr. 14 Buchst. b UStG steuerfrei, wenn sie von einer Einrichtung ärztlicher Heilbehandlung, Diagnostik oder Befunderhebung erbracht werden und ein therapeutisches Ziel im Vordergrund steht.
1.5. Bereitstellung von Notärzten für den RettungsdienstDie Bereitstellung von Notärzten für den Rettungsdienst ist nach § 4 Nr. 14 Buchst. b UStG steuerfrei.
1.6. Erstellung von Gutachten für andere Einrichtungen oder ÄrzteDie Erstellung von Gutachten für andere Einrichtungen oder Ärzte ist nach § 4 Nr. 14 Buchst. b UStG steuerfrei, wenn ein therapeutisches Ziel im Vordergrund steht (vgl. BMF-Schreiben vom 8. 11. 2001, BStBl. I S. 826).
1.7. Personal- und SachmittelgestellungDie Gestellung von Ärzten und von medizinischem Hilfspersonal durch eine Einrichtung nach § 4 Nr. 14 Buchst. b UStG an eine andere Einrichtungen dieser Art gehört zu den eng verbundenen Umsätzen (vgl. Abschn. 4.14.6 Abs. 2 Nr. 6 UStAE; siehe aber 2.7).
Als eng verbundene Umsätze gelten auch die entgeltliche Personal- und Sachmittelgestellung, z. B. von Röntgenanlagen, OP-Sälen, medizinisch-technischen Großgeräten:
- an angestellte Ärzte für deren selbständige Tätigkeit,
- an Einrichtungen nach § 4 Nr. 14 Buchst. b UStG,
- an niedergelassene Ärzte zur Mitbenutzung,
- an angestellte Chefärzte für das Betreiben einer eigenen Praxis im Krankenhaus,
- an niedergelassene Ärzte für ambulante Operationen ggf. mit kurzzeitiger operativer Nachsorge im überwachten Bett,
- an die Deutsche Stiftung Organtransplantation (DSO) zur Durchführung von Organentnahmen für die anschließende Übertragung im Rahmen einer Heilbehandlung auf andere Menschen.
1.8. Leistungen der KücheDie Verpflegung der Patienten des Krankenhauses durch die Krankenhausküche stellt einen mit dem Betrieb eines Krankenhauses eng verbundenen Umsatz dar. Zur Verpflegung anderer Personen vgl. 2.8.
2. Nicht eng mit dem Betrieb von Krankenhäusern und ähnlichen Einrichtungen verbundene Umsätze2.1. Entnahme, Beförderung und Analyse von NabelschnurblutNach dem EuGH-Urteil vom 10.6.2010 C-262/08 – CopyGene (UR S. 526) stellen die Entnahme, Beförderung und Analyse von Nabelschnurblut sowie die Lagerung der in diesem Blut enthaltenen Stammzellen keine eng mit der Krankenhausbehandlung und der ärztlichen Heilbehandlung verbundenen Umsätze i. S. v. Art. 132 Abs. 1 Buchst. b MwStSystRL dar, sofern eine damit zusammenhängende ärztliche Heilbehandlung im Krankenhaus weder stattgefunden hat noch begonnen wurde oder geplant ist.
2.2. BlutalkoholuntersuchungenDie Durchführung einer Blutalkoholuntersuchung fällt nicht unter die Steuerbefreiung des § 4 Nr. 14 Buchst. b UStG.
2.3. Lieferung von Medikamenten der KrankenhausapothekeDie Abgabe von Medikamenten an Patienten während der ambulanten Behandlung im Krankenhaus bzw. an ambulant behandelte Patienten des Chefarztes im Rahmen seiner Chefarzttätigkeit stellt keinen mit dem Betrieb eines Krankenhauses eng verbundenen Umsatz dar (vgl. Abschn. 4.14.6 Abs. 3 Nr. 4 UStAE).
Zur Lieferung von individuell für den Patienten hergestellten Medikamenten (Zytostatika) vgl. Abschn. 4.14.6 Abs. 2 Nr. 3 UStAE.
Die Lieferung von Arzneimitteln an Krankenhäuser anderer Träger, an das Personal oder andere Personen (Besucher, ehemals stationäre Patienten) ist ebenfalls nicht begünstigt (vgl. Abschn. 4.14.6 Abs. 3 Nr. 2 und 3 UStAE und BFH-Urteil vom 18.10.1990 V R 76/89, BStBl. 1991 II S. 268).
2.4. AuftragsforschungUmsätze aus Auftragsforschung fallen nicht unter die Steuerbefreiung des § 4 Nr. 14 Buchst. b UStG.
2.5. Verwaltungsdienstleistungen an DritteVerwaltungsdienstleistungen an Dritte (z. B. Buchführung, Gehaltsabrechnung) gehören nicht zu den eng verbundenen Umsätzen eines Krankenhauses.
2.6. Überlassung von Personal- und SachmittelnDie Umsätze aus der Gestellung von Verwaltungspersonal, Raumpflegekräften und Küchenhilfen an eine Servicegesellschaft fallen nicht unter die Steuerbefreiung des § 4 Nr. 14 Buchst. b UStG (siehe aber 1.7).
Eine über die unter 1.7 beschriebene steuerfreie kurzfristige Vermietung von medizinischen Geräten, Fahrzeugen oder Computern hinausgehende Sachmittelgestellung eines Krankenhauses an Dritte gehört grundsätzlich nicht zu dessen eng verbundenen Umsätzen.
2.7. Leistungen der Wäscherei für andere Krankenhäuser/EinrichtungenNach Abschn. 4.14.6 Abs. 3 Nr. 9 UStAE gehören diese Leistungen nicht zu den eng verbundenen Umsätzen.
2.8. Verpflegungsumsätze2.8.1. Leistungen der KücheDie Abgabe von Speisen und Getränken an das Personal und an Dritte (z. B. an andere Krankenhäuser, Betriebe oder Privatpersonen) ist nicht nach § 4 Nr. 14 Buchst. b UStG steuerfrei, da das Krankenhaus damit keine therapeutischen Ziele verfolgt. Zudem stehen diese Umsätze des Krankenhauses in unmittelbarem Wettbewerb zu steuerpflichtigen Umsätzen anderer Unternehmer. Sofern die Abgabe von Speisen als Dienstleistung erfolgt, ist die Anwendung des ermäßigten Steuersatzes nach § 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG ausgeschlossen.
2.8.2. Betrieb einer CafeteriaDer Betrieb einer Cafeteria, unabhängig davon, ob diese nur für Patienten und Personal oder auch für Besucher zugänglich ist, stellt keinen mit dem Betrieb eines Krankenhauses eng verbundenen Umsatz dar. Die Abgabe von Speisen und Getränken im Rahmen einer Dienstleistung unterliegt als sonstige Leistung (§ 3 Abs. 9 UStG) dem allgemeinen Steuersatz. Nur die Lieferung der in der Anlage 2 zu § 12 Abs. 2 Nr. 1 und 2 UStG genannten Gegenstände unterliegt dem ermäßigten Steuersatz.
2.8.3. Betrieb eines KiosksDer Betrieb eines krankenhauseigenen Kiosks fällt nicht unter die Steuerbefreiung des § 4 Nr. 14 Buchst. b UStG. Nur die Lieferung der in der Anlage 2 zu § 12 Abs. 2 Nr. 1 und 2 UStG genannten Gegenstände unterliegt dem ermäßigten Steuersatz.
Demgegenüber ist die Vermietung von Kioskräumen nach § 4 Nr. 12 UStG steuerfrei; das gilt allerdings nicht für die Vermietung von Betriebsvorrichtungen und Einrichtungsgegenständen.
2.8.4. AutomatenumsätzeUmsätze aus dem Betrieb krankenhauseigener Automaten (z. B. Blumen, Getränke, Zigaretten) fallen nicht unter die Steuerbefreiung des § 4 Nr. 14 Buchst. b UStG.
Die Überlassung von Flächen im Krankenhaus an Dritte zum Aufstellen von Automaten stellt keine steuerfreie Leistung des Krankenhauses nach § 4 Nr. 12 UStG dar. Es handelt sich hierbei um einen Vertrag besonderer Art, bei dem die Gebrauchsüberlassung des Grundstücks gegenüber der Duldung der Automaten im Krankenhaus zurücktritt.
2.9. Überlassung von Geräten2.9.1. FernsehgeräteDie Vermietung von Fernsehgeräten an Patienten von Krankenhäusern und anderen Einrichtungen ist kein mit der Krankenhausbehandlung und der ärztlichen Heilbehandlung eng verbundener Umsatz, da sie für den therapeutischen Erfolg der Heilbehandlung regelmäßig nicht unerlässlich ist (vgl. EuGH-Urteil vom 1.12.2005 C-394/04 und C-395/04, UR 2006 S. 171). Zudem steht die Vermietungsleistung im Wettbewerb zu Angeboten gewerblicher Unternehmer. Dies gilt unabhängig davon, ob diese Leistung als Teil der Wahl einer besonderen Unterkunft erbracht wird oder ob sie vom Patienten individuell gewählt wird.
2.9.2. Überlassung von TelefongerätenDie Überlassung von Telefongeräten an Patienten stellt keine Nebenleistung zu einer Krankenhausbehandlung oder ärztlichen Heilbehandlung dar, unabhängig davon, ob diese Leistung als Teil der Wahl der besonderen Unterkunft erbracht wird oder individuell gewählt wird, und gehört somit nicht zu den eng verbundenen Umsätzen eines Krankenhauses.
2.10. Vermietungsumsätze2.10.1. Vermietung von GästezimmernNach dem o. g. EuGH-Urteil vom 1.12.2005 stellt auch die Unterbringung von Begleitpersonen von Patienten durch ein Krankenhaus in der Regel keinen mit der Krankenhausbehandlung und der ärztlichen Heilbehandlung eng verbundenen Umsatz dar. Etwas anderes gilt nur dann, wenn diese Leistung zur Erreichung der mit der Krankenhausbehandlung und der ärztlichen Heilbehandlung verfolgten therapeutischen Ziele unerlässlich ist.
Unterbringungsleistungen, die keine eng verbunden Umsätze sind, sind auch nicht nach § 4 Nr. 12 UStG steuerfrei, da es sich hierbei nur um eine kurzfristige Vermietung von Wohn- und Schlafräumen handelt. Sie unterliegen dem ermäßigten Steuersatz (§ 12 Abs. 2 Nr. 11 UStG).
Auch Vermietungsleistungen an das Personal sind keine eng verbundenen Umsätze. Langfristige Vermietungsleistungen sind jedoch steuerfrei nach § 4 Nr. 12 UStG.
2.10.2. Vermietung von Sauna, Solarium, SchwimmbadDiese Leistungen gehören nicht zu den eng verbundenen Umsätzen eines Krankenhauses. Auch die Steuerbefreiung des § 4 Nr. 12 UStG kommt bei der entgeltlichen Gestattung der Benutzung einer Sauna, eines Solariums oder eines Schwimmbads nicht in Betracht, da es sich hierbei um einen Vertrag besonderer Art handelt. Zur Anwendung des ermäßigten Steuersatzes vgl. Abschn. 12.11 UStAE.
2.10.3. Entgeltliche Bereitstellung von Parkplätzen/ParkhäusernDie entgeltliche Bereitstellung von Parkplätzen sowohl für Besucher als auch für Mitarbeiter stellt keinen eng mit dem Betrieb eines Krankenhauses verbundenen Umsatz i. S. d. § 4 Nr. 14 Buchst. b UStG dar und ist somit steuerpflichtig.
3. Übrige steuerfreie Umsätze3.1. Verkauf von AnlagevermögenDie Veräußerung von Anlagevermögen ist nach § 4 Nr. 14 Buchst. b UStG steuerfrei (ggf. auch nach § 4 Nr. 28 UStG). Der Verkauf des gesamten Anlagevermögens kann eine Geschäftsveräußerung im Ganzen nach § 1 Abs. 1a UStG sein.
3.2. BeförderungsleistungenKrankentransporte mit Fahrzeugen, die hierfür besonders eingerichtet sind, sind nach § 4 Nr. 17 Buchst. b UStG steuerfrei (vgl. Abschn. 4.17.2 UStAE). Andere Krankenfahrten sind steuerpflichtig.
3.3. Betrieb einer KrankenpflegeschuleDie Leistungen einer Krankenpflegeschule können nach § 4 Nr. 21 Buchst. a oder Nr. 22 Buchst. a UStG steuerfrei sein.
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